Finančná kontrola, Audit - všeobecne

Finančná operácia alebo jej časť je podľa § 2 ods. 4 zákona č. 357/2015 Z. z. príjem, poskytnutie alebo použitie verejných financií, právny úkon alebo iný úkon majetkovej povahy. Finančná operácia začína už prípravou finančnej operácie (napr. rozhodovanie o jej uskutočnení), pričom realizácia finančnej operácie môže ďalej prebiehať v niekoľkých častiach (napr. uzavretie zmluvy, vyplatenie zálohy, vypracovanie objednávky, úhrada faktúry ap.) a končí sa až naplnením jej cieľov resp. dosiahnutím požadovaného výsledku (napr. vyúčtovanie poskytnutých verejných financií, overenie dodržania podmienok finančnej operácie počas stanoveného obdobia pri použití prostriedkov EÚ a pod.). Rozdelenie finančnej operácie na časti vyplýva aj zo zodpovednosti jednotlivých zamestnancov orgánu verejnej správy za jednotlivé činnosti, napr. rozpočet, verejné obstarávanie, správu majetku a iné odborné činnosť podľa povahy finančnej operácie podľa rozhodnutia štatutárneho orgánu orgánu verejnej správy. Za časť finančnej operácie možno považovať napr. žiadosť o poskytnutie dotácie nakoľko tejto časti finančnej operácie predchádza stanovenie podmienok pre poskytovanie dotácií a finančná operácia po podaní žiadosti o dotáciu pokračuje rozhodnutím o pridelení/nepridelení dotácie, uzatvorení zmluvy o dotácii, vyúčtovaním dotácie v súlade so zmluvou alebo rozhodnutím. 

Právnym úkonom sa rozumie akýkoľvek právny úkon, a aj taký, ktorý nemá finančný/majetkový charakter (napr. aj uzatvorenie bezplatnej dohody o poskytnutí služby). Pre bližšie určenie pojmu právny úkon je potrebné vychádzať najmä zo všeobecného právneho predpisu, ktorým je Občiansky zákonník. Podľa § 34 Občianskeho zákonníka je právny úkon prejav vôle smerujúci najmä k vzniku, zmene alebo zániku tých práv alebo povinností, ktoré právne predpisy s takýmto prejavom spájajú. Občiansky zákonník a ani iný právny predpis neviaže ako podmienku pre identifikáciu právneho úkonu jeho finančné plnenie či iný majetkový charakter takéhoto právneho úkonu. Vydanie internej smernice nenapĺňa definíciu právneho úkonu, a preto nie je finančnou operáciou pre účely zákona č. 357/2015 Z. z. Interné smernice resp. iné interné metodické dokumenty sú internými predpismi najmä organizačného/metodického/riadiaceho charakteru, ktorými sa vymedzujú základné pravidlá, metódy, prostriedky, postupy atď. v danej oblasti.

Odporúča sa samotné riadenie rizík zachytiť v písomnej forme, a to aj z dôvodu zabezpečenia tzv. audit trailu. Je na vlastnom zvážení každého OVS, ktoré procesy bude mať upravené v písomnej forme (s výnimkou vypracovania povinných dokumentov vyplývajúcich z osobitných predpisov). Odporúča sa mať vypracovanú smernicu k riadeniu rizík, nakoľko formalizácia procesov vykonávaných OVS, napr. vo forme vnútorného predpisu, prispieva k lepšiemu pochopeniu samotného procesu nielen pre zamestnancov, ktorí uvedený proces vykonávajú, ale predovšetkým umožňuje včasné odhalenie rizík, ktoré môžu v súvislosti s vykonávaným procesom nastať, a tak zabezpečiť prijatie adekvátnych opatrení na odstránenie, resp. zníženie potenciálnych rizík. Aj samotné riadenie rizík je potrebné zachytiť v písomnej/elektronickej forme. Zákon č. 357/2015 Z. z. ukladá OVS povinnosť vykonávať v rámci finančného riadenia aj riadenie rizík, ktoré je potrebné pri audite/kontrole preukázať dostatočným spôsobom. Je možné vykonávať riadenie rizík písomne, resp. s využitím informačných systémov, napr. v rámci systému RIS v module Riadenie rizík. V tejto súvislosti sa odporúča ustanoviť osobu/útvar v rámci OVS za tzv. gestora finančného riadenia, resp. riadenia rizík, ktorý by predmetnú povinnosť OVS koordinoval a zabezpečil jej riadne plnenie. Uvedené vyplýva aj z Metodického usmernenia sekcie auditu a kontroly Ministerstva financií SR č. MF/011160/2024-1411 k riadeniu rizík, ktoré je zverejnené na stránke MF SR. 

Definícia pojmu „verejné financie“ je ustanovená na účely zákona č. 357/2015 Z. z. v § 2 písm. e) zákona č. 357/2015 Z. z., pričom podľa uvedeného ustanovenia sa za „verejné financie“ považujú:
1. finančné prostriedky podľa § 2 písm. a), e) a f) a § 35a zákona č. 523/2004 Z. z., t.j.:
a) verejnými prostriedkami finančné prostriedky, s ktorými hospodária právnické osoby verejnej správy; verejnými prostriedkami sú aj prostriedky Európskej únie a odvody Európskej únii a prostriedky poskytnuté z rozpočtu Európskej únie na vykonávanie Plánu obnovy a odolnosti Slovenskej republiky,
e) prostriedkami Európskej únie finančné prostriedky poskytnuté Slovenskej republike z rozpočtu Európskej únie, ktoré sa v Slovenskej republike poskytujú prostredníctvom certifikačného orgánu, platobného orgánu alebo Ministerstva pôdohospodárstva a rozvoja vidieka Slovenskej republiky,
f) odvodmi Európskej únii finančné prostriedky odvádzané Slovenskou republikou do rozpočtu Európskej únie.
§35 a) finančné prostriedky, ktoré poskytuje subjekt verejnej správy právnickej osobe alebo fyzickej osobe, až do ich použitia na určený účel, a to aj vtedy, ak sa poskytujú prostredníctvom inej právnickej osoby
2. finančné prostriedky zo zahraničia poskytnuté na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je SR viazaná,
3. finančné prostriedky z rozpočtov ČŠ EÚ a finančné prostriedky z rozpočtov iných štátov ako ČŠ EÚ určené na financovanie alebo spolufinancovanie programov EÚ,
4. verejnými financiami sú aj vlastné finančné prostriedky osoby určené na financovanie programov realizovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je SR viazaná, alebo určené na spolufinancovanie programov EÚ.
Vzhľadom na uvedené je potrebné v súvislosti s finančnými prostriedkami poskytovanými zo zahraničia (ktoré nepredstavujú tzv. „eurofondy“) pre účely ich včlenenia pod pojem „verejné financie“ skúmať najmä to, či tieto prostriedky boli poskytnuté subjektu na základe medzinárodnej zmluvy, ktorou je SR viazaná (t. j. zmluvy medzi SR a akýmkoľvek iným subjektom medzinárodného práva, ktorý je spôsobilý sa zmluvne zaväzovať, t. j. nielen ČŠ EÚ, ale aj iné štáty, príp. medzinárodné organizácie, resp. iné subjekty, ktoré majú spôsobilosť vstupovať do práv a povinností). Ak áno, tak v takom prípade by išlo o verejné financie (bod 2). Ak by však v danom prípade išlo o prostriedky, ktoré sú poskytované slovenskému subjektu zo zahraničia na základe právneho titulu, ktorým nie je SR viazaná (napr. prostriedky poskytované na základe zmluvy uzatvorenej medzi zahraničným subjektom (aj štátom) a slovenskou súkromnoprávnou osobou), takéto prostriedky by nenapĺňali definíciu verejných financií podľa zákona č. 357/2015 Z. z. V tejto súvislosti však vždy treba brať do úvahy to, že ak je subjekt, ktorému boli prostriedky poskytnuté, subjektom verejnej správy podľa § 3 zákona č. 523/2004 Z. z., tak všetky prostriedky, s ktorými hospodári bez ohľadu na ich pôvod, sú považované za verejné financie podľa zákona č. 357/2015 Z. z. (keďže sú finančnými prostriedkami podľa § 2 písm. a) zákona č. 523/2004 Z. z.). 

Podľa § 2 písm. i) zákona č. 357/2015 Z. z. sa prizvanou osobou rozumie zamestnanec iného OVS, zamestnanec právnickej osoby, cudzinec alebo iná fyzická osoba, ak ich OVS prizval na účasť na AFK, FKnM alebo audite. Z definície tak vyplýva, že prizvanou osobou môže byť len fyzická osoba a nikdy nie právnická osoba, a teda za prizvanú osobu nemožno považovať ani zazmluvnenú nezávislú externú certifikačnú firmu. Uvedené však nevylučuje, aby oprávnená osoba pri výkone AFK, FKnM alebo auditu zobrala do úvahy/využila ako podklad správu alebo iné podkladové dokumenty poskytnuté takouto firmou za účelom naplnenia cieľa AFK, FKnM alebo auditu. V prípade, že bude pre OVS potrebná účasť prizvanej osoby na vykonávanej AFK/FKnM za účelom overenia určitých skutočností, takouto prizvanou osobou môže byť konkrétny zamestnanec takejto certifikačnej firmy. 

Podľa § 2 písm. f) zákona č. 357/2015 Z. z. sa OVS rozumie:
• subjekt verejnej správy podľa osobitného predpisu (§ 3 ods. 1 zákona č. 523/2004 Z. z.) a
• právnická osoba, prostredníctvom ktorej sa poskytujú verejné financie.
Vzhľadom na uvedené je za účelom posúdenia, či právnická osoba je alebo nie je OVS potrebné skúmať, či právnická osoba napĺňa predpoklady uvedenej definície, pričom však nie je potrebné, aby ich napĺňala kumulatívne. V prvom rade je potrebné skúmať, či je právnická osoba subjektom verejnej správy podľa § 3 ods. 1 zákona č. 523/2004 Z. z., podľa ktorého sa za subjekt verejnej správy považuje právnická osoba zapísaná v registri organizácií vedenom ŠÚ SR podľa osobitného predpisu a zaradená vo verejnej správe v súlade s jednotnou metodikou platnou pre EÚ. Pokiaľ sa právnická osoba nachádza v predmetnom registri organizácií vedenom ŠÚ SR , je zároveň aj OVS podľa zákona č. 357/2015 Z. z. Ak sa v uvedenom registri nenachádza, je potrebné ďalej skúmať ešte to, či sa prostredníctvom tejto právnickej osoby poskytujú verejné financie inej osobe (napr. vo forme dotácie, grantu, príspevku). Ak táto právnická osoba poskytuje ďalej inej osobe verejné financie, je OVS podľa zákona č. 357/2015 Z. z. Ak záujmové združenie právnických osôb nie je evidované v registri organizácií vedenom ŠÚ SR a ani nie je právnickou osobou, prostredníctvom ktorej sa poskytujú verejné financie, nenapĺňa definíciu OVS podľa zákona č. 357/2015 Z. z., a preto nemá povinnosť, resp. oprávnenie, vykonávať finančnú kontrolu podľa tohto zákona. Na status právnickej osoby, či je alebo nie je OVS, nemá vplyv pôvod finančných prostriedkov, ktoré tvoria jej rozpočet, t. j. je irelevantné, či finančné prostriedky, s ktorými hospodári (používa napr. na úhradu miezd, tovarov, služieb, prevádzkových a iných režijných nákladov), pochádzajú od OVS. Povinnosť/oprávnenie vykonať AFK/FKnM závisí od toho, či spĺňa vyššie uvedenú definíciu orgánu verejnej správy. 

Ak právnická osoba nie je orgánom verejnej správy, ale sú naplnené zákonné predpoklady (napr. právnickej osobe sú poskytnuté verejné financie OVS), môže byť u takejto právnickej osoby vykonaná finančná kontrola (AFK/FKnM) alebo audit podľa zákona č. 357/2015 Z. z. Takáto právnická osoba môže taktiež vystupovať v pozícii tretej osoby, ak má informácie, doklady alebo iné podklady, ktoré sú potrebné na výkon AFK/FKnM alebo auditu. Skutočnosť, či sa právnická osoba nachádza v registri subjektov verejnej správy vedenom Štatistickým Úradom SR ( t. j. je orgánom verejnej správy), nemá vplyv na to, či je možné v takejto osobe vykonať AFK/FKnM, resp. audit.

Subjekt, ktorý získava prostriedky z fondov EÚ, ale nie je zapísaný v registri subjektov verejnej správy vedenom Štatistickým úradom SR alebo ide o právnickú osobu, prostredníctvom ktorej sa neposkytovali / nebudú poskytovať verejné financie iným subjektom, takýto subjekt nie je povinný vykonávať finančné kontroly podľa zákona č. 357/2015 Z. z. V prípade, ak subjekt nie je zapísaný v registri subjektov verejnej správy vedenom Štatistickým úradom SR, ale získané prostriedky z fondov EÚ bude ďalej poskytovať iným subjektom, stáva sa OVS, a teda je povinný vykonávať finančné kontroly podľa zákona č. 357/2015 Z. z. nakoľko ide o právnickú osobu, prostredníctvom ktorej sa poskytli/poskytujú verejné financie.

V zmysle zákona č. 211/2000 Z. z. má každý občan právo na prístup k informáciám okrem sprístupnenia informácií podľa § 11 ods. 1 zákona č. 211/2000 Z. z. Podľa § 11 ods. 1 písm. h) zákona č. 211/2000 Z. z. povinná osoba obmedzí sprístupnenie informácie alebo informáciu nesprístupní, ak sa týka výkonu kontroly, dohľadu alebo dozoru orgánom verejnej moci podľa osobitných predpisov okrem informácie o rozhodnutí alebo o inom výsledku kontroly, dohľadu alebo dozoru, ak jej sprístupnenie nezakazujú osobitné predpisy. V prípade finančnej kontroly/auditu sa teda obmedzenie prístupu k informáciám podľa zákona č. 211/2000 Z. z. týka samotného výkonu kontroly/auditu, avšak nevzťahuje sa na výstup z finančnej kontroly/auditu, t. j. správu. Z uvedeného vyplýva, že po splnení podmienok na /sprístupnenie informácie žiadateľom, je možné správu z AFK/FKnM/auditu žiadateľovi – občanovi sprístupniť, s tým, že v súlade so zákonom č. 211/2000 Z. z. nie je možné sprístupniť informácie o samotnom výkone finančnej kontroly/auditu. Súvisiaca dokumentácia, vyjadrenia oprávnenej a povinnej osoby, ktoré nie sú súčasťou správy z AFK/FKnM/auditu nepodliehajú povinnosti sprístupnenia.

OVS overuje súlad finančnej operácie alebo jej časti so skutočnosťami uvedenými v § 6 ods. 4 zákona č. 357/2015 Z. z. podľa povahy danej finančnej operácie alebo jej časti, a preto je nevyhnutné pristupovať ku každej finančnej operácii alebo jej časti individuálne. V nadväznosti na uvedené, OVS overuje súlad finančnej operácie alebo jej časti vždy s tými skutočnosťami, ktoré sú pre danú finančnú operáciu alebo jej časť v danom čase relevantné. Vyhlásenie výzvy pre účely poskytovania verejných financií prijímateľom a aj vyhlásenie verejného obstarávania predstavujú časť finančnej operácie, ktorú je potrebné overiť ZFK, pričom je potrebné overiť súlad so súvisiacimi skutočnosťami podľa § 6 ods. 4 zákona č. 357/2015 Z. z. Overenie súladu finančnej operácie alebo jej časti s rozpočtom OVS (§ 6 ods. 4 písm. a) a b) zákona č. 357/2015 Z. z.) má zabezpečiť, aby OVS mal na plnenie záväzkov vyplývajúcich mu z vyhlásenej výzvy/verejného obstarávania na čas ich plnenia zaistené dostatočné rozpočtové krytie. Má teda zabezpečiť najmä to, aby OVS nevstúpil do takých záväzkov, na plnenie ktorých nebude mať dostatok verejných financií.
Uvedené však neznamená, že OVS musí mať vo fáze vyhlásenia verejného obstarávania alebo vyhlásenia výzvy v rozpočte na daný rok finančné prostriedky na krytie plnenia, pokiaľ sa takáto finančná operácia nerealizuje už v daný rozpočtový rok. Vyhlásené verejné obstarávanie, resp. výzva však musí byť nastavená tak, že v čase plnenia bude mať OVS zabezpečený v rozpočte dostatok verejných financií (súlad s § 6 ods. 4 písm. b) zákona č. 357/2015 Z. z.), prípadne samotná výzva bude obsahovať „odkladaciu podmienku“ pre prípad, ak OVS v čase plnenia nebude mať v rozpočte dostatok verejných financií. Upozorňujeme však, že ak bude plnenie realizované už v danom roku, v takomto prípade je potrebné overiť aj súlad so schváleným rozpočtom orgánu verejnej správy na príslušný rok (súlad s § 6 ods. 4 písm. a) zákona č. 357/2015 Z. z.).
Odporúča sa, aby osoby, ktoré vykonajú overenie súladu finančnej operácie alebo jej časti s rozpočtom orgánu verejnej správy, v takýchto prípadoch popri potvrdení vykonania ZFK podľa § 7 ods. 3 zákona č. 357/2015 Z. z., uviedli aj dôvody, ktoré zohľadnili pri overení súladu finančnej operácie alebo jej časti s rozpočtom OVS, t. j. zdokumentovali dôvody, na základe ktorých OVS získa uistenie, že v čase plnenia záväzku bude mať dostatočné rozpočtové krytie, a tým umožní realizáciu finančnej operácie alebo jej časti (poskytnutie verejných financií, uzatvorenie zmluvy s dodávateľom). OVS tak v plnej miere zodpovedá za možné škody, ktoré môžu vzniknúť z dôvodu nedostatku verejných financií.
Vzhľadom na vyššie uvedené je teda možné realizovať finančnú operáciu, resp. jej časť (vyhlásenie výzvy/verejného obstarávania) aj napriek skutočnosti, že OVS nemá v čase vykonávania ZFK tejto časti finančnej operácie v rozpočte „narozpočtované“ verejné financie na daný rozpočtový rok.
OVS by mal, v čase začatia finančnej operácie, mať istotu, že v čase plnenia zo záväzku bude mať zabezpečený dostatok verejných financií na krytie takéhoto záväzku (t. j. napr. poskytnutie verejných financií prijímateľom, plnenie dodávateľovi na základe zmluvy) a v príslušnom rozpočtovom roku očakávané plnenia zo záväzkov náležite zohľadniť.